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IRPF 2023: Todo lo que debes saber sobre la deducción por las aportaciones al capital social de los socios trabajadores

13/05/2024 Carmen Herrera

Sin olvidar el tratamiento fiscal de las rentas obtenidas a través de sus cooperativas de trabajo

Dispares, Coop. V.

Nos encontramos en plena campaña del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2023 y varias son las consultas que vengo recibiendo estos días, relacionadas con la Deducción en Renta de las aportaciones realizadas por los socios trabajadores al capital social de las cooperativas. En este artículo intentaré despejar las dudas más frecuentes, siempre desde la perspectiva del cooperativismo de trabajo asociado en la Comunitat Valenciana, además de repasar el tratamiento fiscal de las rentas obtenidas por los socios trabajadores a través de sus cooperativas.

 

 

DEDUCCIÓN AUTONÓMICA (COMUNITAT VALENCIANA) POR LAS APORTACIONES REALIZADAS AL CAPITAL SOCIAL

 

Desde 2021, la Ley 13/1997, de 23 de diciembre, por la que se regula el tramo autonómico del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y restantes tributos cedidos, de la Comunitat Valenciana, recoge en su artículo 4. Uno. z) una deducción en la cuota íntegra autonómica del IRPF denominada: “Deducción por inversión en la adquisición de acciones o participaciones sociales en entidades nuevas o de reciente creación”. Esta deducción no hay que confundirla con la “Deducción Estatal por inversión en empresas de nueva o reciente creación” pues ésta última tiene carácter estatal con lo cual afecta a la cuota íntegra estatal y entre sus requisitos se encuentra el que la entidad que reciba las inversiones tenga la forma jurídica de Sociedad Anónima, Sociedad de Responsabilidad Limitada, Sociedad Anónima Laboral o Sociedad de Responsabilidad Limitada Laboral. Por tanto, deja fuera a los socios y/o asociados que realicen aportaciones al capital social de cooperativas.

 

Sin embargo, como os decía, fruto del trabajo del sector cooperativo en la Comunitat Valenciana, hace tres años conseguimos introducir una deducción similar de carácter autonómico, de la que sí podrán beneficiarse los socios trabajadores que realicen aportaciones al capital social de las cooperativas. Vamos a ver en qué consiste esta deducción, cuándo y cómo puede aplicarse.

 

“DEDUCCIÓN POR INVERSIÓN EN LA ADQUISICIÓN DE ACCIONES O PARTICIPACIONES SOCIALES EN ENTIDADES NUEVAS O DE RECIENTE CREACIÓN” (Art. 4.Uno.z LEY 13/1997)

 

Lo primero, antes de entrar en materia, advertir que, al tratarse de una Deducción autonómica de la Comunitat Valenciana, sólo podrán aplicarla los contribuyentes que en 2023 hayan tenido su residencia habitual en el territorio de la Comunitat y, obviamente, sólo afectará a la cuota íntegra autonómica.

 

En general, consiste en una deducción del 30% (con el límite de 6.600 euros) sobre las cantidades invertidas durante el ejercicio en la suscripción y desembolso de acciones o participaciones sociales como consecuencia de acuerdos de constitución o de ampliación de capital de sociedades anónimas, de responsabilidad limitada y sociedades laborales o de aportaciones voluntarias u obligatorias efectuadas por los socios a las sociedades cooperativas”.

 

De esta redacción, antes de analizar los requisitos específicos a cumplir para tener derecho a su aplicación, quisiera destacar varios aspectos:

 

1º) Como habéis comprobado, se incluyen expresamente las inversiones realizadas en el capital social de las cooperativas, mientras que en la Deducción estatal nos excluyen por omisión.

 

2º) La deducción sólo se aplica sobre el importe de las aportaciones obligatorias y/o voluntarias al Capital Social. En ningún caso se puede aplicar sobre otro tipo de aportaciones o ingresos que haga el socio en la cooperativa, como puede ser, por ejemplo, la cuota de ingreso (si quieres saber más sobre el CAPITAL SOCIAL de la cooperativas, te interesará leer el siguiente artículo Blog FEVECTA | El Capital Social cooperativo como fuente de financiación 2023).

 

3º) Las aportaciones al capital social que generan derecho a deducción son tanto las que se realizan en el momento constitutivo como aquellas ampliaciones de capital posteriores que se pueden producir cuando:

 

• Los socios trabajadores realizan nuevas aportaciones obligatorias y/o voluntarias.

• Los asociados (personas físicas) realizan aportaciones voluntarias.

• Se integran nuevos socios trabajadores a la cooperativa y tienen que realizar las aportaciones obligatorias correspondientes.

 

4º) Por otra parte, la definición literal de esta deducción dice que son deducibles “las cantidades invertidas durante el ejercicio en la suscripción y desembolso (…) de aportaciones voluntarias u obligatorias efectuadas por los socios a las sociedades cooperativas”.

 

El hecho de hablar de “suscripción y desembolso” ha ocasionado mucha confusión respecto al momento de su aplicación. Cómo sabéis, es práctica habitual que al incorporarse un socio trabajador a una cooperativa o cuando se acuerda realizar nuevas aportaciones al capital social, se facilite el desembolso de dichas aportaciones, de forma que en el momento del acuerdo o de la incorporación se suscriban la totalidad de aportaciones al capital y el desembolso se realice en varios ejercicios. En estos casos, ¿cuándo podrían aplicar la deducción? ¿Sólo en el primer ejercicio cuándo suscriben y sólo por la parte desembolsada? ¿O podría deducirse el resto de los desembolsos, aunque se hayan suscrito en un ejercicio anterior?

 

La opinión generalizada es que la deducibilidad se aplique cuando se realicen los desembolsos efectivos, independientemente de que la suscripción coincida con ese mismo ejercicio o se haya realizado con anterioridad. Y esta parece ser la interpretación de la Dirección General de Tributos y Juego cuando se le planteó la consulta desde el sector (cabe advertir que el cauce utilizado al hacer la consulta fue informal y, por tanto, la respuesta no es vinculante).

 

Si nos basamos en esta interpretación, en la liquidación del IRPF de 2023, además de las aportaciones suscritas y desembolsadas en ese mismo ejercicio, también podríamos deducir (¡ojo!, siempre que se cumpla con el resto de los requisitos) aquellas que se suscribieran en 2021 o 2022 y se hayan desembolsado efectivamente en el 2023.

 

Una vez hechas estas precisiones, vamos a comprobar los REQUISITOS a cumplir para que las personas socias puedan aplicar esta deducción en el tramo autonómico de su IRPF:

 

1º) No ha de tratarse de aportaciones al capital social de una entidad (cooperativa) a través de la cual se ejerza la misma actividad que se venía ejerciendo anteriormente mediante otra titularidad.

 

2º) La entidad (cooperativa) en la cual se realizan las aportaciones al capital social debe tener el domicilio social y fiscal en la Comunitat Valenciana y mantenerlo durante los tres años siguientes a la constitución o ampliación del capital. Durante ese mismo tiempo, la cooperativa debe ejercer una actividad económica. A tal efecto, no debe tener por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4.8° Dos. a) de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el patrimonio.

 

3º) En general, para que las aportaciones al capital social sean deducibles, deben formalizarse en escritura pública. No obstante, como novedad en 2023 este requisito no se exige cuando las aportaciones al capital social se realicen en COOPERATIVAS (excepto en los supuestos de constitución, obviamente).

 

Cómo sabéis, es práctica habitual en nuestras cooperativas que las ampliaciones de capital social (sea cual sea su motivo) no se protocolicen en escritura pública porque jurídicamente no es obligatorio hacerlo. De ahí que en los ejercicios 2021 y 2022 esta deducción apenas fue de utilidad para los socios que hubiesen hecho aportaciones al capital social de su cooperativa, a no ser que fuese en el momento constitutivo.

 

Por este motivo, desde el sector demandamos una modificación del texto y, gracias a ello, en la Renta de 2023 el que no exista escritura pública en las ampliaciones de capital no será un problema para nuestras cooperativas. Ahora bien, deberá justificarse la suscripción y desembolso de las aportaciones obligatorias y/o voluntarias al capital social realizadas por las personas socias mediante una certificación firmada por quien ostente la secretaría de la cooperativa, con el visto bueno de la presidencia y con las firmas legitimadas notarialmente. Cuando se hayan efectuado por la misma persona socia varias suscripciones o desembolsos durante el ejercicio, será suficiente con que se expida una única certificación, en la que consten todas las fechas de suscripción y desembolso.

 

4º) Las aportaciones realizadas deben mantenerse en el patrimonio del contribuyente durante un periodo mínimo de tres años a partir de la constitución de la cooperativa o de la ampliación de capital.

 

5º) El desembolso de las aportaciones al capital social dinerarias debe realizarse mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito.

 

Por otra parte, quiero destacar que, al contrario de lo que ocurre para otras figuras jurídicas y para otro tipo de cooperativas, A LAS COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO y a las Sociedades Laborales, NO SE LES EXIGE TENER UN MÍNIMO DE TRABAJADORES CON CONTRATO LABORAL NI en el caso de ampliaciones de capital SER UNA COOPERATIVA DE RECIENTE CONSTITUCION. Así lo dice expresamente el artículo 4.Uno.z) de la Ley 13/1997: “Los requisitos contenidos en los números 3 y 4 no serán exigibles para las sociedades laborales ni para las sociedades cooperativas de trabajo asociado

 

 

INCREMENTO ADICIONAL DE LA DEDUCCIÓN

 

Esta deducción podrá incrementarse en un 15% adicional (con límite de 9.000 euros), cuando la cooperativa receptora de las aportaciones al capital social cumpla alguna de las siguientes condiciones:

 

a) Ser PYME innovadora a los efectos del Real decreto 475/2014, de 13 de junio, sobre bonificaciones en la cotización a la Seguridad Social del personal investigador, o estén participadas por universidades u organismos de investigación.

 

b) Tengan su domicilio fiscal en algún municipio en riesgo de despoblamiento.

 

 

IMPORTE DE LA DEDUCCIÓN NO APLICADO EN EL EJERCICIO 2023 POR INSUFICIENCIA DE CUOTA

 

Es muy probable que la CUOTA INTEGRA AUTONÓMICA sea inferior al importe de la deducción a la que se tiene derecho en el ejercicio. En esos casos, el importe pendiente de deducir podrá aplicarse en los tres períodos impositivos siguientes hasta agotar, en su caso, el importe total.

 

Del mismo modo, si durante el ejercicio 2023 tuviésemos cantidades con derecho a deducción generadas en el ejercicio y cantidades pendientes de deducción procedentes de ejercicios anteriores, tendrán prioridad en su aplicación las cuantías pendientes de años anteriores.

 

 

CUMPLIMENTACIÓN EN LA LIQUIDACIÓN DEL IRPF

 

En el ANEXO B7 de la Declaración del IRPF, aparecen todas las deducciones de la Comunitat Valenciana y es en la casilla 1183 “DEDUCCION POR INVERSION EN LA ADQUISICION DE ACCIONES Y PARTICIPACIONES SOCIALES EN ENTIDADES NUEVAS O DE RECIENTE CONSTITUCIÓN” donde aparecerá esta deducción. El nombre puede confundirnos, porque parece que sólo se refiera a inversiones realizadas en empresas nuevas o de reciente constitución, pero os recuerdo que ese requisito no se exige a las Cooperativas de Trabajo Asociado.

 

Además, en el ANEXO B8, en el apartado “INFORMACION ADICIONAL A LA DEDUCCION AUTONÓMICA POR INVERSION EN LA ADQUISICION DE ACCIONES Y PARTICIPACIONES SOCIALES EN ENTIDADES NUEVAS O DE RECIENTE CONSTITUCIÓN DE …… COMUNITAT VALENCIANA”, habrá que incluir la aportación al capital con derecho a deducción (1132) y deberá hacerse constar el NIF de la cooperativa (1131).

 

 

TRIBUTACIÓN DE LAS RENTAS PROCEDENTES DE LA COOPERATIVA

 

LOS ANTICIPOS SOCIETARIOS

 

Son los ingresos mensuales que percibe el socio trabajador por su trabajo. Los anticipos societarios, aunque jurídicamente no tienen la consideración de salarios, fiscalmente tienen el mismo tratamiento que estos, es decir se consideran RENDIMIENTOS DE TRABAJO. Pero, ¡ojo!, sólo por la cuantía que no supere las retribuciones normales en la zona para el sector de la actividad correspondiente. Lo que exceda, tal y como veremos posteriormente, se considera rendimiento de capital mobiliario.

 

La responsabilidad de calificar correctamente el tipo rendimiento recae antes en la cooperativa, pues debe aplicar las retenciones a cuenta del IRPF correctamente en función del tipo de renta que esté pagando al socio trabajador.

 

En el caso de los Anticipos societarios calificados como rendimiento de trabajo, la retención a cuenta del IRPF se determina de acuerdo al procedimiento general para el cálculo de las retenciones sobre los rendimientos de trabajo que se recoge en el art. 80 del Reglamento del IRPF. Se tienen en cuenta aspectos relacionados con la situación familiar y personal del contribuyente, como por ejemplo si está o no casado, si tiene descendientes y/o ascendientes a cargo, etc. Esta información, el socio trabajador se la facilita a la cooperativa cuando cumplimenta el modelo 145 y la cooperativa, a partir de esos datos, calcula y practica la retención correspondiente en los anticipos societarios mensuales del socio, para luego ingresarla trimestralmente mediante el modelo 111 en la Agencia Tributaria.

 

Toda esta información (anticipos societarios, retenciones practicadas, gasto deducible de la Seguridad Social…) aparecerá en el Certificado de IRPF que la cooperativa facilita al socio y también en el borrador de la Agencia Tributaria.

 

Y esto es así siempre, independientemente del Régimen de la Seguridad Social al que esté adscrito el socio trabajador. Pongo énfasis en este aspecto, porque es habitual encontrarme con consultas cómo: ¿También se considera Rendimiento de Trabajo el anticipo societario cuando el socio trabajador está encuadrado en el Régimen Especial de Trabajo Autónomo (RETA) de acuerdo con sus Estatutos? En estos casos, ¿los ingresos obtenidos por el trabajo desempeñado en la cooperativa no se tendrían que calificar como Rendimientos de Actividades Económicas o Profesionales? Como decía, el Anticipo societario se considera Rendimiento de Trabajo, independientemente del Régimen de Seguridad Social al que esté adscrito el socio trabajador. Este aspecto se regula en la Ley 20/1990 y no da lugar a dudas. Tened en cuenta que, aunque en una CTA se pueda elegir el régimen de Seguridad Social para sus socios trabajadores, esto no significa que por elegir el RETA los socios sean empresarios o profesionales individuales. La actividad económica la ejerce la cooperativa y los socios trabajan bajo el marco de la misma. Esto es así incluso en el caso de que los socios trabajadores pertenezcan a cooperativas de trabajo constituidas como Sociedades Profesionales bajo el marco sustantivo de la Ley 2/2007 de Sociedades Profesionales. La remuneración que obtienen por su trabajo también se califica como rendimiento de trabajo y no se les aplica el artículo 27.1 de la LIRPF. Este tema lo traté en otro post titulado La Cooperativa de Trabajo Asociado – Sociedad Profesional: Aspectos Fiscales. Blog FEVECTA | La Cooperativa de Trabajo Asociado – Sociedad Profesional: Aspectos Fiscales (y II).

 

Otra duda habitual es si la cuota de autónomo del socio es deducible en su IRPF aunque la pague la cooperativa. Efectivamente, se trata de un gasto deducible, independientemente de quién lo pague. Ahora bien, cuando es la cooperativa quién la paga, el socio está percibiendo un rendimiento en especie que está sujeto a ingreso a cuenta y así se reflejará en el anticipo societario y en el Resumen Anual del 190. Por tanto, en estos casos la información de la percepción en especie, del ingreso a cuenta y de la cuota de autónomo como gasto deducible aparecerá en el borrador del IRPF del socio, correctamente calificado. En cambio, si la cuota de autónomo la paga el socio trabajador directamente, lo más probable es que la cooperativa no la haya declarado en el modelo 190 y, cuando el socio trabajador compruebe su borrador, le aparezcan los datos fiscales de lo que ha pagado por este concepto, pero no se habrá incluido como gasto deducible de los Rendimientos de Trabajo. En este caso, habrá que introducir ese dato manualmente en la casilla correspondiente para que se tenga en cuenta ese gasto como deducible.

 

Por otra parte, a los efectos del cálculo del Rendimiento neto del trabajo, los socios trabajadores podrán considerar tanto los gastos previstos en el artículo 19.2 como las reducciones del artículo 20 de la LIRPF.

 

 

LOS INTERESES AL CAPITAL Y LOS RETORNOS COOPERATIVOS

 

Tal y como os explicaba en el artículo Blog FEVECTA | El Capital Social cooperativo como fuente de financiación (2023), las aportaciones (obligatorias y/o voluntarias) al capital social pueden remunerarse mediante el devengo de INTERESES que nunca podrán superar el i legal del dinero + 6 puntos. Estos intereses, fiscalmente se consideran RENDIMIENTOS DE CAPITAL MOBILIARIO.

 

Lo mismo ocurre con los RETORNOS COOPERATIVOS que se asignan a los socios a partir del excedente neto de la cooperativa (es decir, los beneficios que se reparten entre los socios) y la parte del anticipo societario que exceda de las retribuciones normales del mercado, tal y como hemos comentado anteriormente.

 

La Regla general para ambos tipos de rendimientos de capital es que se integren en la RENTA DEL AHORRO. Siendo los tipos de gravamen para el 2023 los siguientes:

 

• Hasta 6.000 €: 19%

• Entre 6.000 € y 50.000 €: 21%

• Entre 50.000 € y 200.000 €: 23%

• Entre 200.000 € y 300.000 €: 27%

• De 300.000 € en adelante: 28%

 

En ambos casos, la cooperativa está obligada a practicar la retención del 19% a cuenta del IRPF del socio y de ingresarla mediante el modelo 123 en el trimestre correspondiente. Por tanto, si la cooperativa cumplió con esta obligación y lo hizo correctamente también le aparecerá esta información en el borrador del IRPF del contribuyente.

 

Ahora bien, en el caso de los RETORNOS COOPERATIVOS existen supuestos en los que el socio no tendrá obligación de tributar por ellos y, por tanto, tampoco estarán sujetos a retención. Son los siguientes:

 

• Cuando los retornos se acrediten a los socios incrementando sus aportaciones sociales al capital (CAPITALIZACION DE RETORNOS.

• Cuando se apliquen a compensar pérdidas sociales de ejercicios anteriores.

• O cuando se incorporen a un Fondo Especial, regulado por la Asamblea General, que atrase su entrega al socio (FONDO DE RETORNOS).

 

Es decir, sólo se tributa por el retorno cooperativo cuando se le hace efectivo al socio.

 

 

LA LIQUIDACIÓN DEL SOCIO EN CASO DE BAJA DE LA COOPERATIVA

 

Cuando el socio causa baja en la cooperativa y se le reembolsan sus aportaciones sociales al capital social, es posible que su valor haya variado por diversos motivos:

 

• Se han actualizado las aportaciones con el objeto de corregir los efectos de la inflación,

• Se han capitalizado retornos,

• Se han aplicado los porcentajes reductores que establece la ley de cooperativas en caso de expulsión o baja voluntaria injustificada,

• Los socios han asumido pérdidas mediante la reducción de sus aportaciones al capital social del socio,

• Etc.

 

Consecuentemente, podemos encontraremos con una VARIACIÓN PATRIMONIAL cuya cuantía, según la Ley 20/1990 de Régimen Fiscal de Cooperativas, vendrá determinada por la diferencia entre el valor de reembolso y el valor de adquisición de las mismas.

 

Para realizar este cálculo, al Coste de Adquisición de las aportaciones hay que sumarle la cuota de ingreso que en su caso realizara el socio al incorporarse a la cooperativa, así como las pérdidas de la cooperativa que se hayan atribuido al socio y que éste haya reintegrado en metálico o compensado con retornos.

 

El rendimiento resultante también formará parte de la Renta del Ahorro, junto a los de capital mobiliario (en el caso de que existieran), tributando a los tipos que ya hemos indicado, según el importe total de ambos. Y en este caso, la cooperativa no practica ninguna retención.

 

A partir de aquí, advertiros de lo siguiente:

 

1ª) En los casos en que se vayan a reembolsar aportaciones sociales cuya fecha de suscripción fuese anterior al 31/12/1994, según la D.T. 9ª de la Ley 35/2006, es posible practicar una reducción sobre la ganancia patrimonial resultante, pero únicamente por la parte de la misma que se haya generado hasta el 20/01/2006.

 

Es decir, de la ganancia patrimonial total habría que calcular qué parte se ha generado antes del 20/01/2006 (proporción existente entre el nº de días de permanencia hasta el 19/01/06 inclusive y nº de días de permanencia total) y sobre el importe resultante aplicaremos los porcentajes de reducción correspondientes. En este caso, aplicaríamos una reducción del 14,28% por cada año de permanencia que exceda de dos, hasta el 31/12/2006.

 

2ª) Cuando un socio causa baja de una cooperativa y se le practica su liquidación, hay que tener en cuenta que es posible que algunos importes no correspondan al reembolso de sus aportaciones sociales. Por ejemplo, es posible que tenga derecho a parte de las reservas voluntarias repartibles que existan en la cooperativa o que tengan un fondo de retornos acreditado a su favor. En estos dos casos nos encontramos ante rendimientos de capital mobiliario que en su momento no tributaron, y lo hacen ahora cuando efectivamente se ponen a disposición del socio. Además, la cooperativa tendría que practicar la retención correspondiente sobre estos conceptos.

 

 

TRIBUTACION DEL PAGO ÚNICO

 

Tal y como explicaba en el artículo, Blog FEVECTA | El pago único: todo lo que necesitas saber para solicitarlo si vas a incorporarte como socio trabajador en una cooperativa, en ciertos supuestos es posible que las personas que se incorporen como socias trabajadoras en una cooperativa puedan percibir la prestación por desempleo en un solo pago para aportarlo como capital social y, en su caso, como cuota de ingreso. Es lo que conocemos como PAGO ÚNICO.

 

La prestación por desempleo es una renta que está sujeta al IRPF considerándose RENDIMIENTO DE TRABAJO, pero cuando se percibe mediante esta modalidad está exenta del impuesto. Esto es así desde el año 2013, siempre que el socio beneficiario mantenga su participación en la cooperativa, al menos, durante 5 años. Si en algún momento se deja de cumplir con este requisito se pierde el derecho a la exención y habrá que regularizar la situación en la autoliquidación del IRPF correspondiente al período impositivo en el que se produzca el incumplimiento.

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Carmen Herrera

Carmen Herrera

¡Hola! Soy Carmen Herrera, economista y Responsable del Área Económico- Financiera de FEVECTA desde hace 19 años. Entre las distintas responsabilidades de mi puesto de trabajo, se encuentra el asesoramiento que ofrezco a las cooperativas afiliadas y a otros profesionales en aquellos aspectos jurídico-económicos, fiscales y contables que son específicos para las cooperativas. Gracias a la experiencia adquirida en la Federación, he tenido la oportunidad de participar en distintas Comisiones técnicas de expertos donde se han trabajado textos normativos de gran relevancia para nuestras cooperativas, tales como las normas contables cooperativas y otras modificaciones legislativas de calado para el sector. Si bien, actualmente destacaría el trabajo que estoy desempeñando en las comisiones técnicas de COCETA y CEPES en relación con la propuesta de modificación de la ley 20/1990 de Régimen Fiscal de Cooperativas que el sector plantea. A travé
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